Đặc điểm của gian lận tại đơn vị được kiểm toán

A1. Gian lận, dù là việc lập báo cáo tài chính gian lận hay biển thủ tài sản, đều có liên quan đến động cơ hoặc áp lực phải thực hiện hành vi gian lận, cơ hội thực hiện hành vi gian lận và việc hợp lý hoá hành đó. Ví dụ:

· Động cơ hoặc áp lực phải thực hiện hành vi lập báo cáo tài chính gian lận có thể tồn tại khi Ban Giám đốc phải chịu áp lực từ bên ngoài hoặc từ bên trong đơn vị, phải đạt được một mục tiêu về lợi nhuận hoặc kết quả tài chính như dự kiến (và có thể là không thực tế) nhất là trong trường hợp nếu Ban Giám đốc không đạt được các mục tiêu tài chính thì sẽ chịu hậu quả rất lớn. Tương tự như vậy, các cá nhân có thể có một động cơ thực hiện hành vi biển thủ tài sản, ví dụ vì hoàn cảnh kinh tế khó khăn;

· Cơ hội thực hiện hành vi gian lận có thể tồn tại khi một cá nhân cho rằng có thể khống chế kiểm soát nội bộ, ví dụ vì cá nhân đó có một vị trí đáng tin cậy hoặc biết rõ về các khiếm khuyết cụ thể trong kiểm soát nội bộ;

· Các cá nhân có thể biện minh cho việc thực hiện hành vi gian lận. Một số cá nhân có thái độ, tính cách hoặc các giá trị đạo đức cho phép họ thực hiện một hành vi gian lận một cách cố ý. Tuy nhiên, ngay cả khi không có các điều kiện như vậy thì những cá nhân trung thực cũng có thể thực hiện hành vi gian lận khi ở trong môi trường có áp lực mạnh.

A2. Việc lập báo cáo tài chính gian lận có liên quan đến các sai sót cố ý như cố ý bỏ sót số liệu hoặc thông tin thuyết minh của báo cáo tài chính để lừa dối người sử dụng báo cáo tài chính. Sai sót cố ý có thể xuất phát từ chủ định của Ban Giám đốc nhằm điều chỉnh kết quả kinh doanh, làm người sử dụng báo cáo tài chính hiểu sai về tình hình hoạt động và khả năng sinh lời của đơn vị. Việc điều chỉnh kết quả kinh doanh có thể bắt đầu từ những hành vi nhỏ hoặc những điều chỉnh không thích hợp đối với các giả định và thay đổi các xét đoán của Ban Giám đốc. Áp lực và động cơ có thể làm tăng mức độ của các hành vi nêu trên và dẫn đến việc lập báo cáo tài chính gian lận. Ví dụ, do áp lực phải đạt được các kỳ vọng về thị trường hoặc mong muốn tối đa hóa tiền lương và thưởng dựa trên hiệu quả hoạt động, Ban Giám đốc cố ý tìm mọi cách lập báo cáo tài chính gian lận bằng cách làm cho báo cáo tài chính bị sai lệch trọng yếu. Trong một số đơn vị, Ban Giám đốc có thể có động cơ ghi giảm lợi nhuận đáng kể nhằm làm giảm số thuế phải nộp hoặc ghi cáo tăng lợi nhuận dễ vay vốn ngân hàng.

A3. Việc lập báo cáo tài chính gian lận có thể được thực hiện thông qua các hành vi sau:

· Xuyên tạc, làm giả (bao gồm cả việc giả mạo chữ ký), hoặc sửa đổi chứng từ, sổ kế toán có chứa đựng các nội dung, số liệu được dùng để lập báo cáo tài chính;

· Làm sai lệch hoặc cố ý không trình bày trong báo cáo tài chính các sự kiện, giao dịch, hoặc các thông tin quan trọng khác;

· Cố ý áp dụng sai các nguyên tắc kế toán liên quan đến các số liệu, sự phân loại, cách thức trình bày hoặc thuyết minh.

A4. Việc lập báo cáo tài chính gian lận thường cũng bao gồm việc Ban Giám đốc khống chế các kiểm soát mà dường như đang hoạt động tốt. Ban Giám đốc thường sử dụng các thủ đoạn sau để khống chế kiểm soát nhằm thực hiện hành vi gian lận:

· Lập các bút toán khống, nhất là vào thời điểm gần cuối kỳ kế toán, để điều chỉnh kết quả kinh doanh hoặc để đạt được các mục đích khác;

· Điều chỉnh các giả định và thay đổi các xét đoán dùng để ước tính số dư tài khoản một cách bất hợp lý;

· Không ghi nhận, ghi nhận trước hoặc trì hoãn việc ghi nhận vào báo cáo tài chính các sự kiện và giao dịch phát sinh trong kỳ báo cáo;

· Che giấu hoặc không trình bày các sự kiện có thể làm ảnh hưởng đến các khoản mục được ghi nhận trong báo cáo tài chính;

· Dàn xếp các nghiệp vụ kinh tế phức tạp nhằm làm sai lệch tình hình tài chính hoặc kết quả kinh doanh của đơn vị;

· Sửa đổi các chứng từ và điều khoản liên quan đến các giao dịch lớn và bất thường.

A5. Hành vi biển thủ tài sản bao gồm trộm cắp tài sản của đơn vị với giá trị tương đối nhỏ và không mang tính trọng yếu và thủ phạm thường là nhân viên trong đơn vị. Tuy nhiên, hành vi biển thủ tài sản cũng có thể do lãnh đạo đơn vị thực hiện vì họ có nhiều khả năng ngụy tạo hoặc che giấu hành vi biển thủ theo những cách thức khó phát hiện được. Hành vi biển thủ tài sản có thể được thực hiện theo nhiều cách khác nhau, như:

· Biển thủ các khoản thu (ví dụ biển thủ các khoản phải thu đã thu được tiền hoặc chuyển các khoản phải thu đã bị xử lý xóa sổ sang tài khoản cá nhân tại ngân hàng);

· Lấy cắp tài sản vật chất hoặc tài sản trí tuệ (ví dụ lấy cắp hàng tồn kho để sử dụng hoặc bán, lấy cắp phế liệu để bán lại, bán các tài liệu kỹ thuật cho đối thủ cạnh tranh);

· Làm cho đơn vị phải thanh toán tiền cho hàng hóa và dịch vụ mà đơn vị không nhận được (ví dụ thanh toán cho những người bán không có thực, thanh toán cho người bán với mức cao hơn giá trị thật để cá nhân được hưởng hoa hồng do chênh lệch giá, thanh toán lương cho các nhân viên không có thực);

· Sử dụng tài sản của đơn vị cho cá nhân (ví dụ dùng tài sản của đơn vị làm tài sản thế chấp cho khoản vay cá nhân hoặc khoản vay cho một bên liên quan).

Hành vi biển thủ tài sản thường đi kèm với việc giả mạo chứng từ, tài liệu nhằm che giấu sự thật là các tài sản đó đã bị mất hoặc đã được thế chấp mà không được phép.

Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công

A6. Trách nhiệm của kiểm toán viên có liên quan đến gian lận khi kiểm toán các đơn vị hoạt động trong lĩnh vực công có thể được quy định trong các văn bản pháp luật hoặc các quy định có liên quan áp dụng cho các đơn vị thuộc lĩnh vực công hoặc được quy định riêng trong chức năng, nhiệm vụ của kiểm toán viên. Do đó, trách nhiệm của kiểm toán viên khi kiểm toán các đơn vị thuộc lĩnh vực công có thể không chỉ giới hạn trong việc xem xét các rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính mà còn bao gồm trách nhiệm lớn hơn là xem xét rủi ro có gian lận.