Bằng chứng kiểm toán đối với khoản mục hàng tồn kho

Tham gia kiểm kê hiện vật hàng tồn kho (Tham chiếu: Đoạn 4(a))

A1. Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán thường thiết lập các thủ tục kiểm kê hiện vật hàng tồn kho ít nhất một lần một năm để làm cơ sở cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính và kiểm tra độ tin cậy của hệ thống kê khai thường xuyên hàng tồn kho của đơn vị.

A2. Tham gia kiểm kê hiện vật hàng tồn kho bao gồm:

· Kiểm tra hàng tồn kho để xác định sự hiện hữu, đánh giá tình trạng của hàng tồn kho và thực hiện kiểm kê chọn mẫu;

· Quan sát việc tuân thủ các hướng dẫn của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán và việc thực hiện các thủ tục ghi chép, kiểm soát kết quả kiểm kê hiện vật hàng tồn kho;

· Thu thập bằng chứng kiểm toán về độ tin cậy của các thủ tục kiểm kê theo quy định của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán.

Các thủ tục này có thể là thử nghiệm kiểm soát hoặc thử nghiệm cơ bản, tùy theo đánh giá rủi ro của kiểm toán viên, phương pháp tiếp cận theo kế hoạch đã lập và các thủ tục cụ thể được thực hiện.

A3. Ví dụ về các vấn đề liên quan khi lập kế hoạch tham gia kiểm kê hiện vật hàng tồn kho (hoặc khi thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán theo các đoạn 4-8 của Chuẩn mực này) bao gồm:

· Các rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan đến hàng tồn kho;

· Đặc điểm của kiểm soát nội bộ liên quan đến hàng tồn kho;

· Các thủ tục kiểm kê phù hợp có được thiết lập và các hướng dẫn đúng đắn cho việc kiểm kê hiện vật hàng tồn kho có được ban hành hay không;

· Lịch trình kiểm kê hiện vật hàng tồn kho;

· Đơn vị có duy trì hệ thống kê khai thường xuyên hàng tồn kho hay không;

· Địa điểm lưu trữ hàng tồn kho: khi quyết định địa điểm thích hợp để tham gia kiểm kê hàng tồn kho, kiểm toán viên cần xem xét tính trọng yếu của hàng tồn kho và rủi ro có sai sót trọng yếu tại các địa điểm khác nhau. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 600[4] đề cập đến sự tham gia của các kiểm toán viên khác và do đó có thể phù hợp nếu tham gia kiểm kê hiện vật hàng tồn kho tại một địa điểm ở xa;

· Có cần sự hỗ trợ của chuyên gia của kiểm toán viên hay không. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 620[5] đề cập đến việc sử dụng chuyên gia của kiểm toán viên để hỗ trợ kiểm toán viên thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp.

Đánh giá các hướng dẫn và thủ tục của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán

A4. Ví dụ về các vấn đề có liên quan khi đánh giá các hướng dẫn và thủ tục của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán đối với việc ghi chép và kiểm soát việc kiểm kê hiện vật hàng tồn kho, bao gồm:

· Việc áp dụng các hoạt động kiểm soát thích hợp, ví dụ: thu thập các phiếu kiểm kê hiện vật hàng tồn kho đã sử dụng, ghi chép các phiếu kiểm kê hiện vật hàng tồn kho chưa sử dụng, và các thủ tục kiểm kê và kiểm kê lại;

· Việc xác định chính xác mức độ hoàn thành của sản phẩm dở dang, hàng chậm luân chuyển, lỗi thời hoặc bị hư hỏng và hàng tồn kho do bên thứ ba nắm giữ, ví dụ, hàng ký gửi;

· Các thủ tục được sử dụng để ước tính số lượng hàng tồn kho (nếu có), ví dụ các thủ tục có thể cần thiết trong việc ước tính khối lượng của một đống than đá;

· Kiểm soát việc luân chuyển hàng tồn kho giữa các địa điểm và việc vận chuyển; nhận hàng tồn kho trước và sau ngày chia cắt niên độ.

Quan sát việc thực hiện các thủ tục kiểm kê theo quy định của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán (Tham chiếu: Đoạn 4(a)(ii))

A5. Quan sát việc thực hiện các thủ tục kiểm kê theo quy định của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán (ví dụ, các thủ tục liên quan đến kiểm soát sự luân chuyển hàng tồn kho trước, trong và sau khi kiểm kê) giúp kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán về việc các hướng dẫn và thủ tục của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán đã được thiết kế và thực hiện đầy đủ. Ngoài ra, kiểm toán viên có thể thu thập thông tin liên quan đến việc chia cắt niên độ (ví dụ, chi tiết về sự luân chuyển hàng tồn kho) để giúp kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với việc hạch toán các biến động của hàng tồn kho sau này.

Kiểm tra hàng tồn kho

A6. Khi tham gia kiểm kê hiện vật hàng tồn kho, việc kiểm tra hàng tồn kho giúp kiểm toán viên khẳng định sự hiện hữu của hàng tồn kho (mặc dù không nhất thiết xác định được người chủ sở hữu của hàng tồn kho), và xác định hàng lỗi thời, bị hư hỏng hoặc quá hạn sử dụng.

Thực hiện kiểm kê chọn mẫu (Tham chiếu: Đoạn 4(a)(iv))

A7. Việc thực hiện kiểm kê chọn mẫu, ví dụ bằng cách lựa chọn một số mặt hàng từ phiếu kiểm kê của đơn vị để đối chiếu với hàng thực tế tồn trong kho và lựa chọn một số mặt hàng thực tế tồn trong kho để đối chiếu với phiếu kiểm kê của đơn vị, cung cấp bằng chứng kiểm toán về tính đầy đủ và chính xác của các phiếu kiểm kê đó.

A8. Ngoài việc ghi chép kết quả kiểm kê chọn mẫu, việc thu thập phiếu kiểm kê hiện vật hàng tồn kho của đơn vị giúp kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo để xác định liệu các sổ kế toán ghi chép hàng tồn kho cuối cùng của đơn vị có phản ánh chính xác kết quả kiểm kê hàng tồn kho thực tế hay không.

Kiểm kê hiện vật hàng tồn kho được tiến hành tại ngày khác với ngày kết thúc kỳ kế toán (Tham chiếu: Đoạn 5)

A9. Vì một số lý do thực tế, việc kiểm kê hiện vật hàng tồn kho có thể được tiến hành tại ngày khác với ngày kết thúc kỳ kế toán. Việc kiểm kê này có thể được thực hiện cả khi đơn vị được kiểm toán kiểm kê hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên hay kiểm kê định kỳ. Trong cả hai trường hợp, hiệu quả của việc thiết kế, thực hiện và duy trì các kiểm soát đối với sự biến động của hàng tồn kho sẽ quyết định liệu việc tiến hành kiểm kê hiện vật hàng tồn kho tại ngày khác với ngày kết thúc kỳ kế toán có phù hợp với mục tiêu kiểm toán hay không. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 330 quy định và hướng dẫn các thử nghiệm cơ bản được thực hiện tại một ngày giữa kỳ.[6]

A10. Khi áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên để hạch toán hàng tồn kho, đơn vị có thể thực hiện kiểm kê hiện vật hoặc các thử nghiệm khác để kiểm tra độ tin cậy của thông tin về số lượng hàng tồn kho được ghi trong sổ kế toán hàng tồn kho thường xuyên của đơn vị. Trong một số trường hợp, Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán hoặc kiểm toán viên có thể phát hiện ra sự khác biệt giữa sổ kế toán hàng tồn kho thường xuyên và số lượng hiện vật hàng tồn kho thực tế; điều này có thể cho thấy các kiểm soát đối với sự biến động của hàng tồn kho hoạt động không hiệu quả.

A11. Khi thiết kế các thủ tục kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán về việc liệu các biến động trong số lượng hàng tồn kho giữa ngày kiểm kê và sổ kế toán hàng tồn kho cuối cùng có được ghi chép đầy đủ hay không, các vấn đề liên quan mà kiểm toán viên cần xem xét bao gồm:

· Sổ kế toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên có được điều chỉnh phù hợp hay không;

· Độ tin cậy của sổ kế toán hàng tồn kho của đơn vị;

· Lý do của các khác biệt đáng kể giữa các thông tin thu thập được trong quá trình kiểm kê hiện vật và sổ kế toán hàng tồn kho.

Việc tham gia kiểm kê hàng tồn kho là không thể thực hiện được

A12. Trong một số trường hợp, kiểm toán viên không thể tham gia kiểm kê hàng tồn kho. Điều này có thể do các yếu tố như tính chất và địa điểm của hàng tồn kho, ví dụ, hàng tồn kho được lưu trữ tại một địa điểm có thể đe dọa đến sự an toàn của kiểm toán viên. Tuy nhiên, điều đó là chưa đủ để kiểm toán viên đưa ra quyết định không thể tham gia kiểm kê. Ngoài ra, như đã giải thích trong Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 200[7], vấn đề khó khăn, thời gian hoặc chi phí có liên quan không phải là cơ sở hợp lý để kiểm toán viên bỏ qua một thủ tục kiểm toán mà không có thủ tục kiểm toán khác thay thế hoặc thỏa mãn với bằng chứng kiểm toán ít thuyết phục hơn.

A13. Trong một số trường hợp, khi kiểm toán viên không thể tham gia kiểm kê hàng tồn kho, các thủ tục kiểm toán thay thế có thể cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về sự hiện hữu và tình trạng của hàng tồn kho, ví dụ kiểm tra chứng từ về giao dịch bán phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán của một số loại hàng tồn kho cụ thể đã được mua trước khi kiểm kê hiện vật hàng tồn kho.

A14. Tuy nhiên, trong các trường hợp khác, kiểm toán viên có thể không thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về sự hiện hữu và tình trạng của hàng tồn kho bằng việc thực hiện các thủ tục kiểm toán thay thế. Trong trường hợp này, Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 705 yêu cầu kiểm toán viên đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần vì phạm vi kiểm toán bị giới hạn.[8]

Hàng tồn kho được bên thứ ba kiểm soát và bảo quản

Thủ tục xác nhận (Tham chiếu: Đoạn 8(a))

A15. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 505[9] quy định và hướng dẫn việc thực hiện các thủ tục xác nhận từ bên ngoài.

Các thủ tục kiểm toán khác (Tham chiếu: Đoạn 8(b))

A16. Tùy từng trường hợp, ví dụ, khi thông tin thu thập được làm phát sinh nghi ngờ về tính chính trực và tính khách quan của bên thứ ba, kiểm toán viên có thể thấy cần thực hiện các thủ tục kiểm toán khác thay thế hoặc bổ sung cho thủ tục xác nhận với bên thứ ba. Ví dụ về các thủ tục kiểm toán khác bao gồm:

· Tham gia, hoặc bố trí một kiểm toán viên khác tham gia kiểm kê hiện vật hàng tồn kho của bên thứ ba, nếu có thể;

· Thu thập báo cáo của một kiểm toán viên khác, hoặc báo cáo của một kiểm toán viên của tổ chức cung cấp dịch vụ về tính đầy đủ và thích hợp của kiểm soát nội bộ của bên thứ ba để đảm bảo rằng hàng tồn kho được kiểm kê đúng đắn và được bảo vệ thích đáng;

· Kiểm tra các tài liệu liên quan đến hàng tồn kho do bên thứ ba nắm giữ, ví dụ, phiếu nhập kho;

· Yêu cầu xác nhận từ các bên khác khi hàng tồn kho đã được đem ra thế chấp.