Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt

A1. Ví dụ về khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt:

(1) Cơ sở kế toán thuế được áp dụng để lập một bộ báo cáo tài chính đính kèm với bản quyết toán thuế của đơn vị;

(2) Cơ sở kế toán thực thu, thực chi được áp dụng để lập báo cáo về dòng tiền của đơn vị, theo yêu cầu của các chủ nợ;

(3) Các quy định về báo cáo tài chính do cơ quan quản lý Nhà nước đặt ra để đáp ứng các yêu cầu riêng của cơ quan quản lý Nhà nước; hoặc

(4) Các quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính theo các điều khoản của thỏa thuận trong hợp đồng, ví dụ thỏa thuận hợp đồng phát hành trái phiếu, hợp đồng vay hoặc hiệp định tài trợ cho dự án.

A2. Có trường hợp khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt được dựa trên một khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được xây dựng bởi tổ chức chịu trách nhiệm xây dựng và ban hành chuẩn mực hoặc theo pháp luật và các quy định, tuy nhiên không tuân thủ tất cả các quy định của khuôn khổ đó. Ví dụ, một thỏa thuận yêu cầu phải lập báo cáo tài chính theo hầu hết, nhưng không phải tất cả, các chuẩn mực về lập và trình bày báo cáo tài chính của nước X. Khi các thỏa thuận cho mục đích đặc biệt là có thể chấp nhận được trong hoàn cảnh cụ thể của hợp đồng kiểm toán, báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt không nên mô tả khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng để thể hiện sự tuân thủ hoàn toàn khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được xây dựng bởi tổ chức chịu trách nhiệm xây dựng và ban hành chuẩn mực hoặc theo pháp luật và các quy định. Trong ví dụ của thỏa thuận nêu trên, việc mô tả khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng có thể tham chiếu đến các quy định của thỏa thuận về lập báo cáo tài chính, thay vì tham chiếu đến các chuẩn mực về lập và trình bày báo cáo tài chính của nước X.

A3. Trong trường hợp mô tả tại đoạn A2 Chuẩn mực này, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt có thể không phải là khuôn khổ về trình bày hợp lý, ngay cả khi khuôn khổ đó được xây dựng dựa trên một khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính là khuôn khổ về trình bày hợp lý. Nguyên nhân là do khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt có thể không tuân thủ tất cả các quy định của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được xây dựng bởi tổ chức chịu trách nhiệm xây dựng và ban hành chuẩn mực hoặc theo pháp luật và các quy định mà các quy định đó là cần thiết để đạt được sự trình bày hợp lý của báo cáo tài chính.

A4. Báo cáo tài chính được lập và trình bày theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt có thể là báo cáo tài chính duy nhất mà đơn vị lập ra. Trong trường hợp đó, báo cáo tài chính có thể có những đối tượng sử dụng khác ngoài những đối tượng được xác định theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính. Mặc dù báo cáo tài chính này có thể được lưu hành rộng rãi nhưng trong trường hợp này, báo cáo tài chính vẫn được coi là báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt theo quy định của các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Các quy định tại đoạn 13 – 14 Chuẩn mực này nhằm tránh sự hiểu lầm về mục đích lập báo cáo tài chính.

Lưu ý khi chấp nhận hợp đồng kiểm toán

Tính có thể chấp nhận được của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính (hướng dẫn đoạn 08 Chuẩn mực này)

A5. Đối với báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt, nhu cầu thông tin tài chính của người sử dụng dự kiến là một yếu tố quan trọng để xác định tính có thể chấp nhận được của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng trong việc lập báo cáo tài chính.

A6. Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng có thể bao gồm các chuẩn mực về lập và trình bày báo cáo tài chính được xây dựng bởi tổ chức chịu trách nhiệm xây dựng và ban hành các chuẩn mực áp dụng cho báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt. Trong trường hợp đó, các chuẩn mực trên sẽ được coi là có thể chấp nhận được cho mục đích đặc biệt nếu tổ chức chịu trách nhiệm xây dựng và ban hành chuẩn mực đảm bảo tuân theo một quy trình minh bạch, được xây dựng có xem xét đến quan điểm của các bên hữu quan. Pháp luật và các quy định có thể quy định cụ thể về khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính mà Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán phải sử dụng để lập báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt đối với một loại hình doanh nghiệp nào đó. Ví dụ, cơ quan quản lý Nhà nước có thể đặt ra các quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính để đáp ứng các yêu cầu riêng của cơ quan quản lý Nhà nước. Nếu không có mâu thuẫn, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính đó sẽ được coi là có thể chấp nhận được đối với báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt mà đơn vị lập.

A7. Khi có các quy định mang tính pháp lý bổ sung cho các chuẩn mực về lập và trình bày báo cáo tài chính quy định tại đoạn A6 Chuẩn mực này, theo quy định tại đoạn 18 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 210, kiểm toán viên phải xác định xem có bất kỳ sự mâu thuẫn nào giữa các quy định pháp lý và các chuẩn mực về lập và trình bày báo cáo tài chính hay không, và nếu có mâu thuẫn thì kiểm toán viên phải xác định các hành động phải thực hiện.

A8. Ngoài các trường hợp đã hướng dẫn trong đoạn A6 và A7 Chuẩn mực này, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng có thể bao gồm các quy định về lập và trình bày báo cáo tài chính theo thỏa thuận, hoặc các nguồn tài liệu khác. Trong trường hợp đó, tính có thể chấp nhận được của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính trong hoàn cảnh cụ thể của hợp đồng kiểm toán được kiểm toán viên xác định bằng cách xem xét liệu khuôn khổ đó có thể hiện các đặc điểm thường thấy của các khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính có thể chấp nhận được như mô tả tại Phụ lục 02 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 210 hay không. Đối với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt, kiểm toán viên phải sử dụng xét đoán chuyên môn để xác định tầm quan trọng của các đặc điểm thường thấy của các khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính có thể chấp nhận được đối với một thỏa thuận cụ thể. Ví dụ, với mục đích xác định giá trị tài sản thuần của đơn vị tại thời điểm thanh lý (bán), người bán và người mua phải thống nhất rằng các ước tính mang tính thận trọng cho các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi là phù hợp với nhu cầu của họ, mặc dù thông tin tài chính đó là khác biệt khi đối chiếu với cùng thông tin đó nhưng được lập theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích chung.

Lưu ý khi lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán

A9. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 yêu cầu kiểm toán viên phải tuân thủ: (a) chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp, bao gồm cả tính độc lập, liên quan đến hợp đồng kiểm toán báo cáo tài chính, và (b) tất cả các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam có liên quan đến cuộc kiểm toán. Đoạn 14, 18, 22 – 23 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 cũng yêu cầu kiểm toán viên phải tuân thủ tất cả các quy định của từng chuẩn mực kiểm toán, trừ khi trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán, toàn bộ chuẩn mực kiểm toán đó là không liên quan đến cuộc kiểm toán; hoặc một số quy định là không phù hợp bởi vì quy định đó phải được áp dụng có điều kiện và điều kiện đó lại không tồn tại. Trong trường hợp ngoại lệ, kiểm toán viên có thể xét thấy cần phải thực hiện khác với một quy định nào đó của một chuẩn mực kiểm toán, bằng cách thực hiện các thủ tục kiểm toán thay thế để đạt được mục tiêu của quy định đó.

A10. Kiểm toán viên cần lưu ý khi áp dụng một số quy định của các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam trong cuộc kiểm toán báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt. Ví dụ, theo quy định tại đoạn 02 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320, những xét đoán về các vấn đề trọng yếu đối với người sử dụng báo cáo tài chính phải dựa trên việc xem xét các nhu cầu chung về thông tin tài chính của nhóm người sử dụng. Tuy nhiên, khi kiểm toán báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt, những xét đoán này phải dựa trên việc xem xét các nhu cầu thông tin tài chính của người sử dụng dự kiến.

A11. Đối với báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt, ví dụ, báo cáo tài chính được lập và trình bày theo các điều khoản thỏa thuận cho mục đích đặc biệt, Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán có thể thống nhất với người sử dụng dự kiến về mức giá trị mà các sai sót phát hiện trong quá trình kiểm toán có giá trị dưới mức đó sẽ không phải sửa chữa hoặc điều chỉnh. Sự tồn tại của mức giá trị đó không làm giảm trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc xác định mức trọng yếu theo quy định của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 để phục vụ lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt.

A12. Việc trao đổi với Ban quản trị đơn vị được kiểm toán theo các quy định và hướng dẫn của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam được căn cứ vào mối liên hệ giữa Ban quản trị và báo cáo tài chính được kiểm toán, cụ thể là Ban quản trị có chịu trách nhiệm giám sát việc lập và trình bày báo cáo tài chính đó hay không. Đối với báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt, Ban quản trị đơn vị được kiểm toán có thể không có trách nhiệm giám sát này; ví dụ, khi các thông tin tài chính chỉ được lập riêng cho Ban Giám đốc sử dụng. Trường hợp này, các quy định của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 260 có thể không liên quan đến cuộc kiểm toán báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt, trừ khi kiểm toán viên cũng thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính cho mục đích chung của đơn vị; hoặc kiểm toán viên đã nhất trí với Ban quản trị đơn vị là sẽ trao đổi với Ban quản trị về các vấn đề có liên quan được phát hiện trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt.

Lưu ý khi hình thành ý kiến kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán

A13. Phụ lục của Chuẩn mực này cung cấp các ví dụ minh họa về báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt.

Thông báo cho người đọc về việc báo cáo tài chính được lập theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt (hướng dẫn đoạn 14 Chuẩn mực này)

A14. Báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt có thể được sử dụng cho các mục đích ngoài dự kiến ban đầu. Ví dụ, cơ quan quản lý Nhà nước có thể yêu cầu các đơn vị phải công khai báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt trên các phương tiện thông tin đại chúng. Để tránh hiểu lầm, kiểm toán viên phải thông báo cho người sử dụng báo cáo kiểm toán rằng báo cáo tài chính được kiểm toán được lập và trình bày theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt, do đó, có thể không phù hợp cho mục đích khác.

Hạn chế việc lưu hành hoặc sử dụng báo cáo kiểm toán

A15. Ngoài việc thông báo cho người sử dụng theo quy định tại đoạn 14 Chuẩn mực này, kiểm toán viên có thể thấy cần thiết phải nêu rõ báo cáo kiểm toán chỉ được dự kiến cung cấp cho những người sử dụng cụ thể. Tùy theo pháp luật và các quy định, kiểm toán viên có thể yêu cầu đơn vị hạn chế trong việc lưu hành hoặc sử dụng báo cáo kiểm toán. Trong trường hợp đó, đoạn “Vấn đề cần nhấn mạnh” trong báo cáo kiểm toán như quy định tại đoạn 14 Chuẩn mực này có thể được mở rộng để trình bày cả các vấn đề khác, đồng thời, tiêu đề của đoạn đó cũng được sửa đổi tương ứng.